Комментарий к Указу Президента Республики Беларусь от 12.05.2020 № 159
12 мая 2020 г. подписан Указ Президента Республики Беларусь № 159 «О пересчете стоимости активов и обязательств» (далее – Указ № 159), которым предусмотрено предоставление коммерческим организациям права поэтапно относить до конца 2022 года на финансовый результат курсовые разницы, образовавшиеся с 1 января 2020 г. по 31 декабря 2022 г.
Указ № 159 принят в целях недопущения резкого ухудшения финансовых показателей деятельности субъектов хозяйствования и позволит минимизировать негативное влияние колебаний курса белорусского рубля, будет способствовать обеспечению стабильной работы коммерческих организаций в условиях неблагоприятной эпидемиологической ситуации в мире.
Как было до принятия Указа № 159?
В 2020 году при бухгалтерском учете курсовых разниц изначально необходимо было руководствоваться нормами:
• Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее – Закон № 57-З);
• Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102);
• Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утвержденного постановлением Министерства финансов
Республики Беларусь от 29.10.2014 № 69 (далее – Национальный стандарт № 69).
Национальный стандарт № 69 определяет порядок отражения в бухгалтерском учете выраженной в иностранной валюте и (или) официальной денежной единице Республики Беларусь (далее – белорусские рубли) в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте (далее – иностранная валюта), стоимости активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов и разниц, возникающих при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в белорусских рублях, в организациях (за исключением Национального банка Республики Беларусь, банков, небанковских кредитно-финансовых организаций, банковских групп, банковских холдингов, бюджетных организаций) (далее – организации).
Суммы курсовых разниц, возникающих в организациях (в том числе при возврате авансов и погашении кредиторской задолженности в форме аккредитива), кроме случаев, указанных в пп.5, 6 Национального стандарта № 69, отражаются по дебету (кредиту) счетов учета денежных средств, расчетов и других счетов и кредиту (дебету) счета 91 «Прочие доходы и расходы», если иное не установлено законодательством (п.7 Национального стандарта № 69).
Таким образом, в подавляющем большинстве случаев в 2020 году курсовые разницы должны были отражаться на счете 91 в составе доходов и расходов по финансовой деятельности, что с учетом роста курсов иностранных валют в I квартале 2020 г. привело к ухудшению финансовых результатов у многих организаций (уменьшению прибыли, росту убытков). Возможности относить соответствующие курсовые разницы на счета 97 «Расходы будущих периодов», 98 «Доходы будущих периодов» не было.
Что изменилось в связи с принятием Указа № 159?
После принятия Указа № 159 коммерческие организации (за исключением банков, ОАО «Банк развития Республики Беларусь», небанковских кредитно-финансовых организаций) суммы разниц, образующиеся с 1 января 2020 г. по 31 декабря 2022 г. при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу Республики Беларусь, вправе относить на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на доходы (расходы) по финансовой деятельности в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2022 г. (п.1 Указа № 159).
Указ № 159 вступает в силу после его официального опубликования (с 15 мая 2020 г.) и распространяет свое действие на отношения, возникшие с 1 января 2020 г. (п.2 Указа № 159).
Указ № 159 регулирует только вопросы бухгалтерского учета
Указ № 159 дает право относить курсовые разницы на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на доходы (расходы) по финансовой деятельности в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2022 г.
То есть Указ № 159 содержит только бухгалтерские термины и не регулирует вопросы налогообложения курсовых разниц.
Вопросы налогообложения курсовых разниц регулирует Налоговый кодекс Республики Беларусь (далее – НК) и Указ Президента Республики Беларусь от 31.12.2019 № 504 «О курсовых разницах» (далее – Указ № 504).
Порядок учета курсовых разниц в налоговом учете в 2020 году
Курсовые разницы, возникающие в течение календарного года, организации (за исключением банков) вправе включать в состав внереализационных доходов и (или) расходов при определении налоговой базы налога на прибыль:
– на даты, определяемые в соответствии со ст.174 и 175 НК, в течение налогового периода;
– либо в последнем отчетном периоде соответствующего календарного года.
Выбранный организацией порядок налогового учета курсовых разниц отражается в ее учетной политике и изменению в течение текущего налогового периода не подлежит (абзац 2 части первой, часть вторая подп.1.1 п.1 Указа № 504).
Применение норм Указа № 159 является правом организации
Порядок учета курсовых разниц в соответствии с Указом № 159 является правом организации. Применять его необязательно, и организации по-прежнему все курсовые разницы могут отражать по кредиту (дебету) счета 91 (кроме случаев, указанных в пп.5, 6 Национального стандарта № 69 и в Национальном стандарте № 74).
Внесение исправлений в бухгалтерский учет организации при применении норм Указа № 159
Если организация приняла решение применять нормы Указа № 159, то ей необходимо также учитывать следующее.
Неточность в вычислениях при ведении бухгалтерского учета и (или) составлении бухгалтерской отчетности, выявленная в результате появления новой информации, не является ошибкой и признается изменением в учетной оценке.
Суммы изменений в учетных оценках определяются исходя из текущего состояния активов или обязательств и предполагаемого увеличения или уменьшения экономических выгод, связанных с этими активами или обязательствами (п.6 Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утвержденного постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 10.12.2013 № 80, далее – Национальный стандарт № 80).
Сумма изменения в учетной оценке, за исключением изменения, указанного в части второй п.7 Национального стандарта № 80, отражается в составе:
– доходов или расходов того отчетного периода, в котором произошло это изменение, если это изменение влияет на показатели бухгалтерской отчетности за отчетный период;
– доходов или расходов в будущих периодах, если это изменение повлияет на показатели бухгалтерской отчетности за будущие периоды (часть первая п.7 Национального стандарта № 80).
Таким образом, по мнению автора, организации следует на основании бухгалтерской справки-расчета отразить следующие записи в бухгалтерском учете в месяце изменения учетной оценки на суммы курсовых разниц, отнесенных до вступления в силу Указа № 159 на счет 91:
Поскольку порядок бухгалтерского учета курсовых разниц, установленный Указом № 159, является правом организации, то, по мнению автора, организация может выборочно применять его нормы: по отдельным видам обязательств применять нормы Указа № 159, а по остальным – общеустановленный порядок.
Например, организация может:
– при осуществлении вложений в объекты незавершенного строительства курсовые разницы, образовавшиеся с 1 января 2020 г. по 31 декабря 2022 г., относить на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на доходы (расходы) по финансовой деятельности в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2022 г.;
– при приобретении и реализации товаров, работ, услуг для осуществления текущей деятельности относить курсовые разницы в общеустановленном порядке на счет 91;
В случае применения норм Указа № 159 организации следует внести дополнение в учетную политику
Поскольку после принятия Указа № 159 появилась вариантность бухгалтерского учета курсовых разниц, свой выбор согласно нормам Закона № 57-З организациям следует закрепить в учетной политике.
Изменения в учетную политику могут быть внесены в случае изменения законодательства Республики Беларусь (часть первая п.7 ст.10 Закона № 57-З).
Поскольку до момента принятия Указа № 159 у организаций отсутствовала вариантность бухгалтерского учета курсовых разниц, предусмотренных в Указе № 159, и соответствующие записи, как правило, отсутствовали в учетной политике, изменения в учетную политику такими организациями не вносятся.
В данном случае, после вступления в силу Указа № 159, организациям необходимо внести дополнение в учетную политику и произвести необходимые корректировки в данные бухучета.
Дополнения в учетную политику не считаются ее изменением, если соответствующие способы и методы учета не были уже оговорены в учетной политике. Закон № 57-З не содержит запрета на внесение дополнений в учетную политику в течение отчетного года.
Обоснование дополнений в учетную политику указывается в примечаниях к бухгалтерской отчетности. Дополнения к учетной политике организации должны быть обоснованы, подписаны главным бухгалтером организации, руководителем организации или индивидуальным предпринимателем, оказывающими услуги по ведению бухгалтерского учета и составлению отчетности, и утверждены руководителем организации.
Дополнение в учетную политику необходимо внести на дату вступления в силу Указа № 159 (15 мая 2020 г.).
Мы поможет разобраться и выбрать нужный варианты отражения записей в учетной политике организации способов и методов бухгалтерского учета, а также правильно закрепить аспекты налогового учета в 2020 году при применении норм Указа № 504 и Указа № 159. Вам достаточно связаться с нами удобным для Вас способом.